G20/OECD税基侵蚀和利润转移行动计划基础与实务 中国市场出版社 epub 下载 pdf 网盘 2025 mobi 在线 免费

《G20/OECD税基侵蚀和利润转移行动计划基础与实务》一书以简练的语言、具有代表性的案例，回答了以下三个问题：(1)什么是BEPS；(2)BEPS 15 项行动计划有哪些具体内容；(3)在后 BEPS 时代中国该如何应对。本书可以作为广大税务干部、跨国企业财税人员、专业服务机构的人员以及对国际税收感兴趣的人员等学习全新国际税收（法）的一本非常不错的入门教程。本书将对广大税务干部、跨国企业和专业服务机构的人员学习BEPS15项行动计划有所帮助，助其及时掌握国际税改的全新前沿并进一步提高自身的国际税收管理水平和能力，切实有效地维护我国税基安全。

绪论

第一节相关知识003

一、基础知识003

二、关于BEPS行动计划005

三、关于G20组织和OECD组织010

四、历次G20峰会关于BEPS行动计划的成果011

第二节同步强化训练及参考答案016

一、同步强化训练016

二、参考答案021

第一章应对数字经济的税收挑战

第一节相关知识025

一、基础知识025

二、数字经济背景下典型的新商业模式简介026

三、数字经济给传统国际税收管辖权带来的挑战030

四、数字经济带来的BEPS风险031

五、数字经济给税收带来的挑战及应对033

六、BEPS行动计划力争解决数字经济中的BEPS问题036

七、BEPS第1项行动计划的近期新进展038

八、跨国公司所得税的BEPS筹划架构及特征040

第二节案例分析041

案例1-1在线零售商的商业模式给各国税收带来的影响041

案例1-2互联网广告运营模式给全球税负带来的影响045

案例1-3云端计算模式给全球税收管理带来的影响047

案例1-4线上应用软件商店商业模式给全球税收管理带来的影响050

第三节同步强化训练及参考答案054

一、同步强化训练054

二、参考答案059

第二章消除混合错配安排的影响

第一节相关知识063

一、相关概念063

二、混合错配安排的类型和结果063

三、混合金融工具064

四、混合体支付066

五、反向混合错配安排069

六、引入错配071

七、双重税收居民身份扣除073

八、BEPS第2项行动计划对反错配规则的修订建议074

九、我国关于混合金融工具错配的相关法规078

第二节同步强化训练及参考答案079

一、同步强化训练079

二、参考答案084

第三章制定有效的受控外国公司规则

第一节相关知识089

一、相关概念089

二、相关政策考量和目标089

三、定义受控外国公司的规则093

四、受控外国公司的豁免及门槛要求095

五、关于CFC所得096

六、CFC所得计算规则099

七、CFC所得归属规则100

八、防止或消除双重征税规则102

九、我国关于CFC规则的相关法规102

第二节案例分析106

案例3-1透明实体的CFC规则应用106

案例3-2超额利润分析法的应用108

案例3-3中国少有受控外国企业反避税案109

案例3-4江苏首例居民个人境外间接股权转让案110

第三节同步强化训练及参考答案113

一、同步强化训练113

二、参考答案118

第四章对利用利息扣除和其他款项支付实现的税基侵蚀予以

第一节相关知识121

一、基础知识121

二、利息扣除限额规则很好实践方法建议123

三、基于利息费用或债务水平的很好实践方法126

四、固定扣除率规则及应用131

五、集团扣除率规则及应用134

六、针对性规则及特殊性规则137

七、我国关于利息扣除限额规则的相关法规139

第二节案例分析141

案例4-1利息费用地点对税收的影响141

案例4-2以固定债务/权益比率为基础的资本弱化规则143

案例4-3利息和经济上等同于利息的支付145

案例4-4固定扣除率规则的应用146

案例4-5亏损对固定扣除率规则应用的影响148

案例4-6以净第三方利息费用/EBITDA比率为基础的集团扣除率规则的应用149

案例4-7对实体的税务EBITDA或会计EBITDA采用集团扣除率计算152

案例4-8集团内亏损实体对集团扣除率规则应用影响的处理154

案例4-9对利息扣除限额设定上限后对集团扣除率规则应用的影响156

案例4-10合并EBITDA为负数的集团对集团扣除率规则应用的影响157

案例4-11

在计算盈利集团的集团EBITDA时（不包括亏损实体）对集团扣除率规则的影响159

案例4-12

在计算亏损集团的集团EBITDA时（不包括亏损实体）对集团扣除率规则的影响160

案例4-13采用3年EBITDA平均值的固定扣除率规则的应用161

第三节同步强化训练及参考答案164

一、同步强化训练164

二、参考答案171

第五章考虑透明度与实质性因素，更有效地打击有害税收实践

第一节相关知识175

一、基础知识175

二、有害税收实践的类型及判定因素177

三、针对有害税收实践优先关注的两大更新焦点179

四、打击有害税收实践的途径179

五、IP制度及专利盒182

六、OECD2015年报告中审议各国优惠制度的结论185

七、情报交换188

八、多边税收征管互助公约189

九、金融账户涉税信息自动交换标准的主要内容191

十、我国金融账户涉税信息自动交换实施历程196

十一、我国关于税收透明度建设的相关法规204

第二节案例分析206

案例5-1通过情报交换成功补税206

案例5-2IP制度与关联法应用208

第三节同步强化训练及参考答案209

一、同步强化训练209

二、参考答案215

附录加入多边税收征管互助公约管辖区名单216

第六章防止税收协定优惠的不当授予

第一节相关知识223

一、基础知识223

二、择协避税的应对226

三、受益所有人规则227

四、主要目的测试规则230

五、其他协定滥用行为及应对措施231

六、试图利用协定滥用国内税法规定的情形234

七、我国关于防止税收协定优惠不当授予的法律规定234

第二节案例分析238

案例6-1BCO公司是否构成营业活动238

案例6-2DCO子公司的关联活动是否构成营业活动239

案例6-3直接或间接产生协定优惠的情形240

第三节同步强化训练及参考答案242

一、同步强化训练242

二、参考答案247

第七章防止人为规避构成常设机构

第一节相关知识251

一、关于常设机构251

二、常设机构的类型252

三、数字经济的发展给传统常设机构规则带来的挑战254

四、目前常见的规避构成常设机构的方式255

五、BEPS行动计划应对常设机构避税的政策措施257

六、我国关于常设机构的相关政策规定260

第二节案例分析262

案例7-1代理人结构（相关中介）262

案例7-2合同拆分264

案例7-3说服购买他国产品或服务265

第三节同步强化训练及参考答案267

一、同步强化训练267

二、参考答案271

第八章确保转让定价结果与价值创造相匹配

第一节相关知识275

一、关于转让定价275

二、独立交易原则的应用276

三、对企业之间的关联关系的判断280

四、转让定价方法及应用287

五、大宗商品交易的转让定价291

六、难以估值的无形资产292

七、低附加值集团内劳务303

八、成本分摊协议309

九、我国国内法关于个人反避税的主要规定310

第二节案例分析311

案例8-1

在书面合同条款和交易双方行为存在差异时，准确界定交易双方的实际行为311

案例8-2分析确定不具有合理商业目的的内部保险交易安排312

案例8-3分析确定不具有合理商业目的的无形资产交易安排314

案例8-4运用价值链分析法确定转让定价分析对象315

案例8-5

分析确定无形资产的收益及与执行该项无形资产开发、价值提升、维护、保护和利用相关的所有功能316

案例8-6运用转让定价消除集团内无形资产收益与风险的不匹配318

案例8-7运用转让定价消除跨境无形资产研发的收益与风险不匹配320

案例8-8低附加值集团内劳务在转让定价实践中的判定322

案例8-9低附加值集团内劳务在转让定价实践中被否定323

案例8-10判定是否属于集团内受益性劳务324

案例8-11集团内劳务费用支付在实际审核中的调整325

案例8-12成本分摊协议参与方收益份额及贡献价值的划分326

案例8-13全国首例大额跨境服务费避税案件328

案例8-14全国首例滥用商誉及特许权使用费避税案件330

第三节同步强化训练及参考答案333

一、同步强化训练333

二、参考答案339

第九章衡量和监控BEPS

第一节相关知识343

一、基础知识343

二、评估用于BEPS研究的可获得数据的潜在标准351

三、目前广泛应用的全球数据库351

四、衡量和监控BEPS的指标352

五、监控BEPS的六项指标的描述、原理及数据来源353

六、未来可能利用新数据构建的BEPS指标359

七、未来经济研究领域，用更优质的数据更好地衡量BEPS的规则和经济影响361

第二节案例分析362

案例9-1BEPS行为如何扭曲了各国的GDP数据362

第三节同步强化训练及参考答案364

一、同步强化训练364

二、参考答案368

第十章强制披露规则

第一节相关知识373

一、基础知识373

二、强制披露的目标376

三、强制披露规则的主要特点376

四、强制披露规则的基本要素377

五、遵从强制披露规则的意义与不遵从的后果379

六、对国际税收筹划安排披露制度的设计建议380

七、我国关于强制披露制度的相关规定381

第二节案例分析383

案例10-1国际税收筹划安排披露规则在集团内部引入错配安排的应用383

第三节同步强化训练及参考答案389

一、同步强化训练389

二、参考答案394

第十一章转让定价文档和国别报告

第一节相关知识397

一、基础知识397

二、转让定价文档要求的目标398

三、转让定价文档三层结构399

四、转让定价文档的合规性403

五、转让定价文档的执行404

六、我国关于转让定价文档的相关规定404

第二节案例分析413

案例11-1关联关系的判定413

案例11-2借贷资金总额占实收资本比例的计算413

案例11-3主体文档的准备门槛414

案例11-4同期资料的审核416

第三节同步强化训练及参考答案420

一、同步强化训练420

二、参考答案426

第十二章使争议解决机制更有效

第一节相关知识431

一、基础知识431

二、大力度优惠标准的总体目标及具体内容432

三、11项很好实践434

四、监督机制的具体评估内容及方法436

五、MAP统计报告框架438

六、我国相互协商程序工作的立法实践444

七、我国相互协商程序的实施情况447

第二节同步强化训练及参考答案449

一、同步强化训练449

二、参考答案454

附录中国争议解决概况456

第十三章开发用于修订双边税收协定的多边工具

第一节相关知识473

一、基础知识473

二、《BEPS多边公约》的内容构成476

三、《BEPS多边公约》签署进展477

四、我国签署《BEPS多边公约》的意义及执行方案478

第二节同步强化训练及参考答案480

一、同步强化训练480

二、参考答案484

附录中国BEPS多边公约保留和通知的临时清单485

第十四章中国的政策立场及后BEPS时代的中国应对

第一节相关知识525

一、我国在BEPS行动计划中的立场525

二、BEPS行动计划对我国的影响526

三、我国参与和应对BEPS行动计划的具体情况528

四、在历次G20峰会上，中国国家领导人关于国际税改的主张529

五、我国在新一轮国际税收规则变革中面临的机遇530

六、新一轮国际税收规则变革中我国参与的重要活动531

七、我国落实BEPS税改成果的举措532

八、新一轮国际税改后我国国际税收工作的变化537

第二节同步强化训练及参考答案541

一、同步强化训练541

二、参考答案545

后记547

徐晓华：中国国际税收研究会理事，中国“一带一路”税收征管能力促进联盟师资成员，湖南税务高等专科学校DI一教研部专职教师，国家税务总局税务干部进修学院（中共国家税务总局党校）大企业、国际税收方向兼职教师，湖南大学兼职教师。16年税务机关工作经历，2015年曾借调至国家税务总局大企业税收管理司工作。有较丰富的税收实际工作经验、较高的英语水平、较强的科研能力。主要研究方向：国际税收、大企业税收服务与管理、进出口税收服务与管理。主要科研成果：参编《国外大企业税收概览》《十年思辨觅真容——中国大企业税收基本问题研究》《国际税务（反避税）岗位每日一题》等书籍，发表《关于新时期我国大企业和国际税收服务与管理的现状与改革建议》等论文多篇。主要讲授课程：“BEPS十五项行动计划解读及中国应对”“国际税收新趋势”“‘一带一路’倡仪下税务部门如何助力中国企业‘走出去’”“非居民税收风险管理政策与实务”“关联交易税收风险管理”“高净值人群税收风险管理与防范”等。

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    三、基于利息费用或债务水平的很好实践方法

BEPS问题产生的一个主要原因是，集团能人为地将应税收入从推动价值创造的经营活动中剥离开来。因此，在实体的利息扣除金额与其应税经济活动水平之间建立联系，是很好实践方法的目标之一。

1.很好实践方法的适用实体

实体可划分为三类，即：隶属于某跨国集团的实体，隶属于本国集团的实体，以及不隶属于某一集团的独立实体。BEPS行动计划建议：很好实践方法至少应该适用于隶属于某跨国集团的所有实体，各国亦可扩大很好实践方法的适用范围，将其用于隶属于本国集团的实体或不属于某一集团的独立实体。

2.应用很好实践方法实体的利息费用或债务水平

一般性利息规则可直接发生效力，实体基于税收目的可扣除的利息金额，或间接发生效力，实体可获得利息扣除的债务金额。在确定很好实践采用的方法时，应考虑下列因素：

（1）由于利用利息实现的BEPS受实体税收可扣除费用水平的驱使，因此直接实体可获得利息扣除水平的规则能解决这一问题。

（2）实体债务水平的规则不一定能应对涉及过高贷款利率的BEPS风险。因此这一规则需建立额外机制，以确立就允许的债务水平可收取的优选利息。这可以通过采用独立交易测试或分配实体的实际利息费用实现，但这些措施会让规则运作多出一个步骤，增加复杂程度。

（3）很好实践方法应适用于涉及利息和在经济上等同于利息支付的BEPS。然而，对某些等同于利息的支付而言，目前暂无任何规定要求实体分开确认与该类支付相关的债务。因此，更简单的做法是，让实体和税务机关识别和关注用以申请税收减免的利息支付（以及在经济上与其等同的支付）。

（4）由于实体的债务水平在一定时期内会发生变化，因此，实体某一具体日期的债务金额甚至一段时期的平均债务金额，也许不能代表实体的真实状况。而实体利息费用水平却能反映一段时期内实体所有的借款变动，因此，可能会更准确地呈现实体一段时期内的真实状况。

（5）鉴于债务金额相同的两个实体在商业原因的影响下，其适用利率可能会不同（如将借款货币和信用风险考虑在内），因此基于实体债务水平的规则可对这一情况予以考虑。这可以通过直接实体利息费用的规则实现（如将集团实际利息费用水平考虑在内）。

（6）实体债务水平处于实体管理层的控制下，因此通常具有可预测性。而利息费用金额会随着利率的变动而变动。这说明对实体而言，若在利息上升并导致其在未来期间面对不得扣除利息的风险，直接利息费用水平的规则就会让长期借款交易难以进行。

考虑到这些因素，以及处理涉及利息和在经济上等同于利息支付的BEPS问题，很好实践方法包含直接实体可税前扣除利息费用水平的规则。很好实践方法还包含其他特点，如能解决由此可能产生的某些问题的集团扣除率规则。例如，集团若面临较大信用风险，须就其第三方债务支付更高的利率，集团扣除率规则将对此予以考虑，对集团内实体设定税前扣除限额。一国可将独立交易测试与很好实践方法一同采用，这可确保实体的利息费用金额符合独立交易原则，但同时该金额也受很好实践方法所设定的限额约束。

3.应用很好实践方法实体的总利息费用或净利息费用

另一个关键问题是，一般性利息规则在用于实体借款产生的利息时，应基于未抵消利息收入的利息费用（总利息费用），还是基于已抵消该实体利息收入的利息费用（净利息费用）。

总利息费用规则不仅简单明了，还可能防止集团有意通过税收筹划进行避税。然而，在各实体应就其全部利息收入缴税，而部分利息费用不被允许税前扣除的情况下，总利息费用规则会导致双重征税。

由于净利息费用规则允许在应用利息前，将实体的利息收入与利息费用相抵，因此该规则能降低双重征税的风险。同时，净利息费用规则也能使实体在集团内筹集第三方债务和转贷借来的资金时，不会造成其部分总利息费用无法税前扣除。考虑到这些因素，一般性利息规则是适用于抵消利息收入后，实体向第三方、关联方和集团内公司支付的净利息费用的规则。该规则应适用于实体所有的净利息费用，确保能应对各种BEPS风险，包括在高税负国家产生超额第三方利息费用的情况。

然而，实体的净利息费用相对较低并不代表BEPS问题不会发生。例如，收到净利息收入的实体可利用利息费用避免该收入被据以征税。实体也能将其他形式的应纳税所得伪装成利息收入，从而降低该规则适用的净利息费用水平。因此，建议各国将针对性规定作为一般性利息的补充，以此在发现BEPS风险的具体情况下，不允许总利息费用的税前扣除。用于实体净利息费用的规则，对受其商业模式影响而通常作为净利息收入接受方的实体也不会有影响，这一点在银行和保险业尤为突出。

4.排除特定公益项目的选择

很好实践方法就实体可税前扣除的净利息费用水平设定了一般性限额。固定扣除率规则应统一用于所有向第三方、关联方和集团实体支付的利息。然而，在满足一定条件的情况下，一国可选择将特定第三方贷款产生的利息费用排除在固定扣除率规则和集团扣除率规则适用范围之外。

考虑到公共部门的特殊情况，一国在计算实体应适用很好实践方法设定的的净利息费用时，可在某一特定金额范围内排除与特定资产相关的第三方贷款。为确保这一方法仅针对不会产生BEPS风险的项目，须满足以下条件：

（1）实体（或经营方）设立的项目以长期提供（或升级）、运营和/或维护资产为目的，期限不少于10年，且经营方无权处置这些资产。

（2）公益组织或公益实体（授权方）以合同或其他方式要求实体提供具有一般公共利益的商品或服务，并受具体控制，或受监管框架，以及公司或其他商业实体在税收管辖区内须普遍遵守的规则约束。

（3）经营方须就借自或应付第三方贷方的一项或多项无追索权贷款支付利息，以此使贷方仅对特定项目的资产和收入流动具有追索权和收费的权利。涉及其他资产追索权、其他集团公司提供担保的融资安排，或寻求以其他方式提供项目资产以外的追索权的融资安排，不在可排除范围之内。

（4）向经营方提供的一项或多项贷款不超过资产买入或完工时的价值或估计价值，但为维持或增加资产价值而增加投资的情况除外。由于对第三方贷款须为小额偶然性贷款（如银行存款），因此此类资金不得转贷。

（5）经营方、利息费用、项目资金和项目产生的所得须源于同一国家，且所得须按普通税率缴税。项目资产位于常设机构的，只有在项目产生的所得按适用排除规则的国家普遍税率纳税的情况下，排除规则方可适用。

（6）从项目成熟度来看，经营方的类似项目或经营方所属集团其他实体的类似项目并未在很大程度上减少对第三方债务的利用。

5.其他措施必不可少

在排除规则适用的情况下，采用排除规则的国家还应采取措施确保项目收益和资产，以及相关利息费用不被用于允许该国境内的实体或其他集团实体进一步扣除利息。

因此，应调整固定扣除率规则和集团扣除率规则的运用，以确保当实体从排除规则中受益时：

（1）任何源自项目（和/或项目资产）的收益不计入固定扣除率规则和集团扣除率规则下收益或资产价值的计算中。

（2）已排除在适用范围以外的利息费用在采用集团扣除率规则时，不应纳入集团净第三方利息费用。

这一排除规则也会带来其他风险，即获排除的利息会被用于增加集团实体在其他采用集团扣除率规则的国家的净利息税前扣除水平。因此，采用集团扣除率规则时，一国应排除在任何其他国家可获排除待遇的第三方利息费用。同样，项目收益和资产不应计入集团利润或资产价值的计算中。各国可利用国际税收协定中的情报交换条款，获取排除规则适用情况的信息。一国也可选择不采用上述调整，以降低复杂性。

6.很好实践方法的局限性

很好实践方法并不适用于非利息、经济上不等同于利息或非因融资产生的费用。因此，该规则一般并不下列项目的税前扣除：

①与融资无关的货币项目的汇兑收益和损失；②与借贷无关的衍生工具或对冲安排下的款项，如商品衍生工具；③与借贷无关的准备金贴现；④经营租赁支付；⑤特许权使用费；⑥养老金固定收益计划的应计利息。

四、固定扣除率规则及应用

1.关于固定扣除率规则

固定扣除率规则，是指将一个实体可以税前扣除的利息以及经济上等同于利息的支付款项之和在该实体息税及折旧摊销前利润（以下简称EBITDA）的一个百分比之内。

该规则是BEPS第4项行动计划的核心。各国可根据自身情况设置净利息费用的固定扣除率。企业发生的低于根据该固定扣除率计算得出的净第三方利息费用，都允许在税前扣除。BEPS第4项行动计划基于上述分析，同时考虑各国的国情不同，为固定扣除率提供了一个10%~30%的选择区间，各国可根据国内法要求、自身政策需要及经济发展情况选择该区间内的一个值。

固定扣除率规则的目标：支付第三方、关联方和集团实体的利息可在这一固定扣除率范围内扣除，但任何超过基准部分的将不予扣除。

2.固定扣除率规则的应用

固定扣除率规则将预设的基准固定扣除率与实体或本地集团的利润相乘，以计算可扣除的优选利息费用。根据固定扣除率规则计算不予扣除的利息费用需经历以下三个步骤：

第一步，恰当计量EBITDA。

计算实体的EBITDA时，将等同于利息支付的净利息费用和净利息费用，以及折旧和摊销的计税价值加回应纳税所得额中。免税股息所得或免税境外所得等不应计入实体EBITDA中。将免税股息所得排除在外是为了应对对外投资情形相关的问题。

第二步，将法定基准固定扣除率与实体的EBITDA相乘。

计算的实体EBITDA后，将法定基准固定扣除率与EBITDA数据相乘。由此产生的结果决定实体可税前扣除的优选利息费用额度。

第三步，将优选可扣除利息费用与实际净利息费用比较。

将实体可税前扣除的优选金额与实体实际净利息费用作比较。净利息费用在限额以内的允许扣除，超过优选可扣除限额的部分将不予扣除。

3.设置固定扣除率时应注意的问题

设置基准固定扣除率，建议各国将基准固定扣除率设定在一个很好实践范围或区间。该区间主要满足以下条件：

①可以令大部分集团按等值于其净第三方利息费用的金额进行扣除；

②可以集团就集团内利息费用超出净第三方利息费用的部分进行扣除。

建议采用固定扣除率规则的国家将基准固定比例设定在10%~30%的区间里。

然而，由于各国的法律体系和经济环境各不相同，为了在区间内选定合适的比率作为基准固定扣除率，以达到应对BEPS问题的目的，建议各国考虑如下六个方面的因素，它们分别是：

（1）如果一国仅引入固定扣除率规则（即无集团扣除率规则），则可设置较高的固定扣除率；

（2）一国如果不允许当期未使用的利息扣除限额向以后年度结转或者当期不能扣除的利息向以前年度结转，则可设置较高的固定扣除率；

（3）一国如果有其他应对BEPS风险的利息扣除限额的针对性规则，则可设置较高的固定扣除率；

（4）一国如果利率水平较其他国家要高，则可设置较高的固定扣除率；

（5）一国如果受限于宪法或其他法定原因（例如欧盟法律要求），必须给予BEPS风险程度不同的企业同等的税收待遇，则可设置较高的固定扣除率；

（6）一国可以根据企业的规模设置不同的固定扣除率。

另外，还要考虑一段时期内的变动因素。由于利率会随时间变动，可能有必要让基准比率反映利率环境的变化。一国若选择对基准固定扣除率予以调整，应确保该扣除率既能下调，也能上浮。

五、集团扣除率规则及应用

1.关于集团扣除率规则

集团扣除率规则可作为一项单独的新增规则引入，或者作为包括固定扣除率规则在内的整体规则的一部分。比如，当国家采用基于实体的净利息/EBITDA比率的方法时，则单一规则可以规定，实体可税前扣除以基准固定扣除率和集团扣除率计算后二者中较高的利息。

考虑到使用统一的固定扣除率可能造成某些处于高杠杆行业或属于高杠杆集团的企业无法接近扣除其所有的净第三方利息费用，在固定扣除率规则之外增加了集团扣除率规则。

如果企业的净第三方利息费用/息税折旧及摊销前利润比率高于其所在居民国的固定扣除率，则企业可以适用集团扣除率规则。即企业净第三方利息费用只要不超过根据其所在集团的净第三方利息费用/息税折旧及摊销前利润比率计算得出的结果，都可以在税前扣除。

很好实践规则允许超出基准固定扣除率的实体在集团第三方净利息/EBITDA比率更高的情况下，按集团第三方净利息/EBITDA比率计算可扣除的净利息费用。如果实体的净利息/EBITDA比率高于集团的净利息/EBITDA比率，则实体优选可以扣除的利息为以集团扣除率计算的利息。净利息费用只有在同时高于以基准固定扣除率和集团扣除率计算的利息时，才不予扣除。虽然基于第三方净利息/EBITDA比率的规则在处理BEPS问题方面非常有效，但一些集团因受到法律和实务，统一集团内每个实体的净利息费用和EBITDA的能力有限。受此局限，在实践中这些集团可以采取某些措施，比如上调第三方净利息费用，以及明确结转/转回的一些规定，有可能会减少上述条件的影响。

2.集团扣除率规则的应用

确定在集团扣除率规则下可税前扣除的利息费用净额将涉及以下两个阶段：

（1）第一阶段，确定集团的第三方净利息/EBITDA比率。应用集团扣除率规则的第一阶段就是计算集团在全球范围内的第三方净利息/EBITDA。为了确保规则尽可能直观明了，便于集团使用，也便于税务机关审计，须能够在集团合并财务报表中获取明确的信息。

第三方净利息费用的计算方式包括：使用未经调整的财务报告数据；使用根据特定金额调整的财务报告数据；采用利息及其他支付的财务报告估值。

集团EBITDA的计算方法如下：

EBITDA是集团经济活动的一个客观衡量指标，可以应用于大多数行业的集团（银行和保险业除外）。EBITDA一般不直接体现在集团合并利润表内，但出于应用集团扣除率规则的目的，应使用集团的合并财务报表中现成的数据来计算EBITDA。在很好实践方法下，集团EBITDA应是税前利润加第三方净利息费用、折旧和摊销（包括减值损失）。为了避免重复计算，应对第三方净利息费用进行调整，将资本化的利息（或资本化利息的摊销）纳入第三方净利息费用时，需对折旧和推销进行调整，以剔除任何被纳入资本化资产价值中的利息摊销金额。

（2）第二阶段，将集团扣除率与实体的EBITDA相乘。一旦确定集团的第三方净利息费用和EBITDA，就可以计算集团的第三方净利息/EBITDA比率了。然后可将这一比率应用于集团内单独实体的EBITDA，以确定在集团扣除率规则下，净利息费用扣除的上限。在很好实践方法下，一国可以规定实体采用税务或会计原则来计算EBITDA。

实体的税务EBITDA的确定方法如下：

实体的税务EBITDA等于它的应税利润在根据净利息费用、折旧和摊销转回税务价值后的金额。计税价值是根据采用利息扣除规则的国家的税法确定的。非应纳税所得，比如分公司利润或得益于参股免税条款的股息所得则不应纳入税务EBITDA。应纳税分公司利润和股息所得也应进行适当调整，以境外税收抵免规定允许免税的金额为限，从而解决BEPS行动计划报告所关注的BEPS问题。集团第三方净利息/EBITDA比率可以与实体的税务EBITDA相乘，从而为税前扣除净利息额设定一个上限。该上限可以直接与实体税前扣除净利息费用进行比较，以确定可扣除的金额。这样做的好处是将实体的利息扣除与其应纳税所得相挂钩。

实体的会计EBITDA的确定方法如下：

实体的会计EBITDA应采用与集团EBITDA相同的计算公式来确定。然而，任何免税所得，如股息或参股免税条款下的分公司利润，应被排除在外。这是为了确保实体不会由于拥有较高的免税所得而得到较高的利息扣除限额，乃至引起BEPS问题。原则上说，计算实体的会计EBITDA所基于的数据应根据编制合并财务报表所用的会计规则来编制。然而，对许多集团来说，这会造成重大的负担，因为实体财务报表目前可能只按照当地通用会计准则（简称GAAP）编制。所以，鉴于对大多数行业内的集团来说，EBITDA在几种主要的会计准则下，均以大致相同的方式确认和计算，各国应该将按照当地GAAP编制计算的实体EBITDA作为一种实用的替代。在决定是否接受根据当地GAAP编制实体的EBITDA时，国家可以考虑当地GAAP与国际会计准则（以下简称IFRS）和其他主要的会计准则之间的趋同程度。

在确定实体的会计EBITDA时，BEPS行动计划报告也建议不要进行任何调整来剔除集团内交易所产生的利润或亏损。但有以下两种情况时，需对这种方法的使用进行，以解决亏损实体对集团扣除率规则运用的影响。它们是：

情况1：集团的EBITDA为正值，但这是其中纳入了亏损实体的结果；

情况2：集团在合并层面的EBITDA为负，但这是其中包含了盈利实体的结果。

六、针对性规则及特殊性规则

1.关于针对性规则

针对性的利息规则包括用以特定交易或安排之下支付的利息扣除的任何规定。这些可能不同于一般利息扣除限额规则，例如对实体的利息扣除额设置整体限额的固定扣除率规则和集团扣除率规则。

一些国家目前并未应用任何一般利息扣除限额规则，而接近依靠针对性规则。采取这种方法的一个好处是，对资本化及已经相对合理的实体，该方法降低了规则对实体产生不利影响的风险。同时避免了激励集团增加当地实体的净利息费用水平，直至固定扣除率规则下所允许扣除的优选水平的风险。使用针对性规则也可帮助国家应对特定领域的一些问题，并帮助实体实现遵从成本最小化，尤其是不涉及BEPS的实体。但是，这种方法也有其弊端。最重要的是，从某种程度上说，针对性规则往往只能做出被动反应，因此要求国家在出现BEPS风险时能够意识到风险。同时，也存在有些集团可能认为但凡不在针对性规则覆盖范围内的安排都是可接受的风险，这意味着随着时间的推移，可能需要制定新的针对性规则。接近基于针对性规则的方法可能会衍生出大量的规则，增加复杂性，提高遵从和管理成本。如果规则不全面，则很难处理所有的BEPS风险。另一方面，在关键领域采用一般规则辅以针对性规则的方法可以帮助国家处理BEPS带来的主要风险，同时也确保集团能够为其真实的净第三方利息费用获得税收减免。

2.防止规避一般规则的针对性规则

很好实践方法应有效应对规避规则的企图。因此，应该以针对性规则来支持固定扣除率规则（以及集团扣除率规则，如适用），以应对集团用以降低这些规则影响的筹划。为此，建议各国推出针对性规则来处理以下风险：

（1）有净利息费用的实体安排一项交易，以减少固定扣除率规则下的净利息费用（例如通过将利息费用转换成不同形式的可扣除的费用，或将其他应税收入转换成经济上等同于利息收入的形式）。

（2）作为集团一部分的实体与关联方或第三方安排一项交易，以增加集团扣除率规则下净第三方利息费用的水平（例如通过向结构性安排下的关联方或第三方支付费用，或将利息收入转换成不同形式）。

（3）对集团进行重组，将一个非法人控股实体置于该结构顶部，以创建两个集团。这可能有助于防止应用固定扣除率规则（例如在规则不适用于单独实体的国家），或出于应用集团扣除率规则的目的将原始集团拆分为两部分。

上述风险可以通过独立的规则，包含于固定扣除率规则和集团扣除率规则中的具体规定，或者其他税收法规（例如国家的一般反避税规则）来解决。这些规则应适用于所有受制于固定扣除率规则（以及集团扣除率规则，如适用）的实体。

3.应对其他BEPS风险的针对性规则

固定扣除率规则和集团扣除率规则提供了一个有效的解决方案，以解决涉及利息和经济上等同于利息的支付的大多数BEPS问题。在某些情况下，国家可能会固定扣除率规则和集团扣除率规则应用到跨国集团的实体上，因此需要采用针对性规则来解决不受一般利息扣除限额规则约束的实体带来的BEPS问题。即使在适用固定扣除率规则和集团扣除率规则的情况下，一些特定的BEPS风险仍然存在。因此，建议国家考虑引入规则来解决以下风险：

（1）企业通过向其居民国之外的集团内企业或关联方支付利息费用以避免本应产生的应纳税的净利息所得。

（2）集团实际并未进行新的融资，集团内企业却需要为“人为筹划的贷款”支付利息费用。

（3）实体在一项结构性安排（如背靠背融资安排等）下向第三方支付利息。

（4）企业向关联方支付的利息费用过高或该利息是用于为免税所得提供资金支持。

（5）企业向关联方支付利息费用，而该关联方在其居民国税负偏低或为零税负。

处理上述问题的规则优选能适用于所有实体，不论它们是否同时受制于固定扣除率规则或者集团扣除率规则。当实体不受制于固定扣除率规则时，这些规则尤为重要。

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增强国际税收风险的防范能力

前言

序一

税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划是由二十国集团（G20）领导人背书并委托经济合作与发展组织（OECD）推动的一揽子税收改革项目，旨在通过协调各国税制，修订税收协定和转让定价国际规则，提高税收透明度和确定性，以应对跨国企业税基侵蚀和利润转移给各国政府财政收入和国际税收秩序带来的挑战。

作为G20成员国，中国深度参与BEPS行动计划及国际税收规则制定，与其他成员国共同提出“利润在经济活动发生地和价值创造地征税”的总原则，并得到广泛认可；同时，立足中国国情，努力促进BEPS行动计划成果在国内转化和落地。

自2013年9月BEPS行动计划启动以来，国家税务总局成立了G20税改领导小组，深入研究各领域规则的制定及其对我国的影响，跟进G20税改，参与了所有相关会议和集体磋商，并对各议题及时表明我方立场。为推进BEPS成果的国内转化，我国先后出台了一系列税收法规，又在新修订的个人所得税法中增加反避税条款等内容，以在经济全球化快速发展、国际税收制度深度变革的大背景下有效维护我国税基安全。

当前，随着国家对外开放战略深入推进，“一带一路”建设深耕细作，我国跨境投资交易的体量快速增加，类型不断丰富，国际税收管理风险也与日俱增，特别是BEPS问题，已经受到世界各国的广泛关注。但与此同时，BEPS行动计划知识体系庞杂，条文晦涩，内容繁复，理解、掌握、运用其精神对广大税务干部和纳税人来说都比较困难。鉴于此，湖南省税务局主动作为，联合湖南税务高等专科学校、河北省税务局，历时8个多月，完成了《G20/OECD税基侵蚀和利润转移行动计划基础与实务》一书。

本书以简练的语言、具有代表性的案例，回答了以下三个问题：（1）什么是BEPS；（2）BEPS 15项行动计划有哪些具体内容；（3）在后BEPS时代中国该如何应对。

希望广大税务干部和纳税人通过对BEPS行动计划知识的学习，进一步了解国际税收发展趋势，增强防范国际税收风险的能力，进而为持续优化营商环境、助力纳税人“走出去”和“引进来”，推动形成全面开放新格局作出更大贡献。

序二

2019年5月4日，在这个五四青年节的风雨交加的上午，湖南税务高等专科学校徐晓华老师将《G20/OECD税基侵蚀和利润转移行动计划基础与实务》一书初稿送到我的办公室，征求我的意见和修改建议。再次历经三个多月的精心打磨，这本书终于要付梓印刷了，衷心祝贺她顺利诞生。

我作为湖南省税务系统的一位老税务干部，也作为中国国际税收研究会的副会长，能在湖南看到有关国际税收前沿知识书籍的完成，并亲自见证她的诞生，深感欣慰和激动。欣慰的是，在外向型经济并不是很发达的湖南，在国家税务总局三大税务培训中心之一的湖南税务高等专科学校，有一位刚刚从税务机关转行从事国际税收教学不足3年的女老师，能站在国际税改的最前沿，突破区域发展的，用简练的语言和典型的案例阐释BEPS一揽子行动计划，让我迅速走近BEPS、了解BEPS并关注BEPS行动计划,我为她的聪明才智和辛勤付出点赞。相信这本书一定能成为广大税务干部和纳税人了解BEPS并指导工作实践的好帮手。

撰写此书，可谓恰逢其时。2019年4月18日，以“共建一带一路：加强税收合作，改善营商环境”为主题的第一届“一带一路”税收征管合作论坛在浙江乌镇召开，34个国家(地区)的税务部门共同签署《“一带一路”税收征管合作机制谅解备忘录》，正式建立“一带一路”税收征管合作机制。为确保合作机制落地见效，国家税务总局局长王军在致辞中提出了三点倡议：加强税收征管协调对接，积极利用好“一带一路”税收征管合作机制这一制度性安排，聚同化异、求同存异，携手把税收征管合作机制打造成为一个充满活力、互惠共赢的有效机制；制定务实合作行动计划，立足于“一带一路”建设现实需求，围绕加强征管能力建设、加强税收法治、加快争端解决、提高税收确定性、通过征管数字化提升纳税遵从等，发表合作宣言，形成具体行动计划，给跨境纳税人带来实实在在的好处；搭建互学互鉴实用平台，为所有参与“一带一路”建设的各国(地区)税务部门、国际组织、企业、学术界等提供交流平台，不断丰富研讨、培训形式，持续开发知识产品，及时分享实践经验，促进“一带一路”建设参与国(地区)税务部门共同提升征管能力和纳税服务水平，共同促进营商环境持续改善。BEPS一揽子行动计划报告提供了包容性框架和国际经验借鉴， OECD和G20成员国及目前参与的发展中国家都在努力为国际税收现代化打好基础。利润在经济活动发生地和价值创造地征税原则在后BEPS时代如何落地，在“一带一路”国家如何落地，也是机遇和挑战并存。

在熟知BEPS行动计划的前提下加强“一带一路”税收征管合作机制建设，既是经济全球化的时代所需，也是我国落实对外开放战略的现实所需。当前，相互竞争的国际标准频频出现，用单边措施来替代各方之前达成的共识，将会引起大量双重征税的重现，并造成全球税收的混乱局面。税收如何提升确定性和可预见性，如何促进增长，如何帮助实现联合国可持续发展2030年目标？BEPS行动计划提供了解决这一问题的框架和平台。

2018 年，习近平总书记提出了对非合作“八大行动”，其中第一条举措是在华设立中国－非洲经贸博览会，这也是中非合作论坛机制下最重要的经贸合作平台之一。根据安排，博览会将较为落户湖南。以“合作共赢、务实推进中非经贸关系”为主题，涵盖贸易促进、投资推介、农业技术、能源电力、合作园区、基础设施及融资合作等功能的中非经贸博览会在湖南的落地，打开了湖南与“一带一路”国家沟通的窗口。湖南省委省政府高度重视和支持，湖南税务与“一带一路”国家的税务合作也将顺势推进，我们急需国际经验的指导，阅读此书必有收获。

这是我读罢此书的一点心得，分享给大家。

中国国际税收研究会副会长 张云英

序三

BEPS是Base Erosion and Profit Shifting（税基侵蚀与利润转移）的缩写，是指一些跨国企业利用国际税收规则存在的不足以及各国的税制差异和征管漏洞，人为地向低税或免税区域转移利润，优选限度地减少其全球总体税负，甚至双重不纳税，从而对各国税基造成侵蚀。受二十国集团（G20）领导人峰会委托并经G20领导人峰会背书，OECD于2015年10月5日在其官网正式对外发布了BEPS15项行动计划最终成果英文版，中文版也于2015年10月10日在国家税务总局官网正式全部对外发布。BEPS成果是对过去100年国际税收规则的一次重大变革，代表了当今国际税收规则的近期新前沿。

中国作为G20成员国，深度参与了BEPS项目的设计、监督和审议；同时，中国积极履行承诺，及时有效推进BEPS15项行动计划成果（特别是其中的“四项大力度优惠标准”）在中国的转化和落地。自2014年以来，我国先后出台了《一般反避税管理办法（试行）》《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》《国家税务总局关于完善预约定价安排管理有关事项的公告》《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》《国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》《国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》等政策法规，2018年8月31日第十三届全国人民代表大会常务委员会第五次会议通过的新《中华人民共和国个人所得税法》第八条中也增加了反避税条款等内容。

目前，国际税改已经进入了后BEPS时代并向BEPS2.0时代迈进。截至2019年7月31日，已经有132个国家或地区加入了BEPS包容性框架，BEPS问题日益受到世界各国领导人、跨国企业集团及专业服务机构等的广泛和高度关注。然而BEPS行动计划达15项之多，而且OECD的BEPS各个工作小组还一直在更新相关内容，因此要较好地理解、掌握、运用BEPS15项行动计划并及时掌握相关变化，无论对广大税务干部还是跨国企业财税人员乃至专业服务机构的人员来说都不是一件容易的事情。《G20/OECD税基侵蚀和利润转移行动计划基础与实务》一书的出版恰逢其时，本书可以作为广大税务干部、跨国企业财税人员、专业服务机构的人员以及对国际税收感兴趣的人员等学习近期新国际税收（法）的一本非常不错的入门教程。

本人作为一位长期从事国际税收理论研究和实务操作的专业人士，作为第一时间能阅读到本书的读者，非常愿意向大家推荐本书，期待本书对广大税务干部、跨国企业和专业服务机构的人员学习BEPS15项行动计划有所帮助，从而及时掌握国际税改的近期新前沿并进一步提高自身的国际税收管理水平和能力，切实有效地维护我国税基安全。

是为序。

深圳市思迈特财税咨询有限公司

深圳思迈特会计师事务所

高级合伙人

张学斌博士